מלאי

תקני הדיווח הכספיים הבינלאומיים ה IFRS

מלאי

הגדרת מלאי

בהתאם לתקן חשבונאות בינלאומי מס' 2 מלאי מוגדר כדלקמן, מלאי הוא נכס המוחזק לצורכי

מכירה במהלך העסקים הרגיל או נמצא בתהליך ייצור למכירה במהלך העסקים הרגיל, מלאי

נמצא גם בצורה של חומרים שיצרכו בתהליך הייצור או שיצרכו במהלך הספקת השירותים,

להלן דוגמאות העונות על הגדרת מלאי :

[1] סחורות הנרכשות על ידי חברה קמעונאית ומיועדות למכירה.

[2] בחברה יצרנית, מוצרים מוגמרים, מלאי בתהליך, או חומרים שישמשו בתהליך הייצור.

[3] בעסק הנותן שירותים, יתכן ויוצר מלאי זאת במקרה בו התהוו לחברה עלויות בגין מתן

     שירותים.    

במהלך העסקים הרגיל

הדרישה בהגדרת מלאי שבתקן חשבונאות בינלאומי מספר 2 IAS הינה למכירה במהלך

העסקים הרגיל ולכן נכסים שנרכשו ומוחזקים למכירה שלא במהלך העסקים הרגיל אינם

עומדים בהגדרת מלאי.  

דוגמה

חברה שרכשה נכס קרקע או בניין, במטרה למכור את הנכס בטווח הקצר, ופעילותה של

החברה היא בענף הקימעונאות, הקרקע או הבניין אינם עומדים בהגדרת מלאי מאחר ומכירתם

אינה במהלך העסקים הרגיל של העסק. נבחין כי בדוגמה שלפנינו הנכס קרקע או בניין יסווגו

כנכס לא שוטף המוחזק למכירה.

מוחזק לצורכי מכירה

בהתאם להגדרה מלאי צריך להיות מוחזק לצורכי מכירה בלבד.

דוגמה

דוגמיות אשר מחולקות בחינם ללקוחות, אם הם ניתנות להפרדה מהמוצרים הם אינן מהוות

מלאי, כמו כן קטלוגים המופצים ללקוחות לא יסווגו כמלאי והעלות בגינם צריכה להיות מוכרת

כהוצאה מראש. 

הכרה וגריעה

בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים יש להכיר במלאי במאזן החל מהמועד בו קיבלה הישות

את הסיכונים וההטבות הכרוכים בבעלות על המלאי, במרבית המקרים הבעלות עוברת עם

הקבלה בפועל, אך יתכנו מקרים בהם יש להכיר במאזן מלאי לפני הקבלה בפועל כגון מלאי

שנרכש בהסכם free on board  בו הבעלות עוברת לפי הסכם לקונה לפני שהסחורה נשלחה

ללקוח. סעיפי המלאי יכולים להיות מוקצים לסעיפים אחרים כגון רכוש קבוע, בגין מלאי

המשמש רכיב של רכוש קבוע.

הכרה בהוצאה

כאשר המלאי נמכר הערך בספרים של אותו מלאי יוכר כהוצאה בתקופה בה הוכרו ההכנסות

הקשורות. כמו כן הסכום של הורדת ערך כלשהיא יכרו בתקופה בה הורדת הערך או ההפסד

התרחשו. מנגד סכום של ביטול הורדת ערך המלאי הנובע מעליית בשווי המימוש יוכר כהפחתת

סכומי המלאי שמוכרים כהוצאה בתקופה בה הביטול מתרחש.

עקרון המדידה

מלאי יימדד לפי הנמוך מבין עלות לבין שווי מימוש נטו, הפחתת ערך המלאי לשווי מימוש נטו

נעשה בהתאם לעקרון החשבונאי לפיו נכסים לא יצגו בסכומים הגבוהים מסכומים העשויים

להתקבל ממימושם או השימוש בהם. מקרה כזה מתרחש כאשר מלאי ניזוק, מתיישן, מחיר

המכירה של המלאי יורד, אומדן העלויות להשלמה עולה. במקרה בו שווי המימוש נטו נמוך

מעלות המלאי ולפיכך נרשמה ירידת ערך, הרי שבכל תקופה עוקבת יש לבחון מחדש את שווי

המימוש נטו של המלאי, זאת אם והמלאי נותר במאזן. וכאשר הנסיבות שגרמו קודם לכן

לירידת ערך אינן קיימות או שקיימת ראייה ברורה לעלייה בשווי המימוש נטו זאת בגין שינויים

בסביבה הכלכלית סכום ירידת הערך יבוטל כך שהערך בספרים החדש הוא הנמוך מבין עלות

ובין שווי מימוש נטו החדש. 

 קביעת עלויות המלאי

עלות המלאי תכלול את כל עלויות הרכישה, עלויות המרה של חומרים למוצרים מוגמרים,

ועלויות אחרות שהתהוו בהבאת המלאי למיקומו ומצבו הנוכחי. במקביל עלות מלאי של ספק

שירותים אם קיים אצלו תכלול את עלות העבודה ועלויות אחרות של עובדים המעורבים

ישירות בהספקת השירותים.

עלויות רכישה 

עלויות הרכישה של מלאי כוללות את מחיר הרכישה, מיסים על יבוא ומיסים אחרים למעט

מיסים שיחזרו לרשויות כגון מע"מ, כמו כן עלויות רכישה יכללו עלויות הובלה, עלויות טיפול,

ועלויות אחרות שניתן לייחס במישרין לרכישה.

תשלום באשראי        

כאשר התשלום בגין המלאי מתבצע באשראי שהוא מעבר לתנאי אשראי רגילים, יש לבחון

 האם ההסדר כולל מרכיב מימון שהוא בעל השפעה מהותית על העסקה, שהרי אז יש להפריד

את עסקת המימון ולהכיר במרכיב המימון כהוצאת ריבית, רשות ניירות ערך בישראל קבעה כי

אשראי הכולל עסקת מימון יחשב אחד מבין :

[1] לצד עסקת המימון יש חלופת תשלום במזומן.

[2] עסקה בה האשראי הוא לתקופה מעל שוטף +90.

הנחות מספקים שתלויות ביעדים

בקביעת עלות המלאי יש לנכות הנחות ובמקרה בו ההנחה ניתנת רק כשהישות השלימה כמות

מסוימת של רכישות או שהנחה ניתנת במקרה בו הישות לקוח של הספק לתקופה מסוימת,

ולכן ההנחות יפחתו מעלות המכירות באופן יחסי לכל רכישה.

דוגמה

במסגרת הסדר עם ספק מוצע ללקוח הנחת מזומן בסך 1,000 ₪ אם הלקוח מבצע רכישה

של 1,000 יחידות בשנה, הלקוח בשנה מסוימת רכש 1,700 יחידות כדלקמן    

להלן רכישות שבוצעו במהלך השנה

	מספר יחידות	מחיר	סה"כ עלות
3/2011	500	50	25,000
5/2011	500	50	25,000
7/2011	700	45	30,500
סה"כ			80,500

נבחין כי ההנחה תתקבל רק לאחר שהישות רכשה 1,000 יחידות, ולכן ההנחה תופחת רק

מהרכישה האחרונה עבור 700 היחידות שנרכשו מעל 1,000 יחידות כדלקמן :

30,500 = [ 1,000 – ( 700 * 45) ]

תמריצי מכירה המתקבלים מספק

תשלומי מזומן שהתקבלו מספק בידי הלקוח, המשקפים קיטון במחירי המכירה של מוצרים או

שירותיו, ולכן ההנחות שניתנו במזומן יסווגו כהפחתה מעלות המכירות או השירותים בדוח

רווח והפסד של הישות הרוכשת, למעט המקרים :

[1] התשלומים מייצגים תשלומים עבור שימוש בנכסים או שירותים הניתנים לספק אז יש

 לסווגם כהכנסה אחרת.

[2] התשלומים מייצגים החזר עלויות שנגרמו לישות שאז יכרו כקיטון  של סעיף ההוצאה ורק

הסכום העודף את ההוצאה יסווג כקיטון מעלות המכר.

דוגמה 

[1] הכנסות שכ"ד ששלמו מספק לישות בגין שימוש בנכסים יסווגו או כהכנסה אחרת, או כקיטון הוצאות שכ"ד, רק סכום עודף יופחת מעלות המכירות ורק אם מדובר בשכ"ד משימוש בשטח המפעל, הכנסות שכ"ד מנכס אחר יוכר בהכנסה אחרת.

[2] השתתפות בהוצאות פרסום, ספק שהשתתף בעלויות פרסום לשיווק מכירת המוצרים

של הספק, הכנסות אילו יקטנו מהוצאות פרסום והסכום העודף יוקטן מעלות המכר. 

שווי מימוש נטו בקביעת ירדת ערך

שווי מימוש נטו מוגדר כמחיר מכירה במהלך העסקים הרגיל, בניכוי עלויות להשלמה ואומדן

עליות הדרושות לביצוע המכירה, אומדן העלויות הדרושות לביצוע המכירה כולל עלויות שיווק

והפצה רלוונטיות. שווי מימוש נטו של מלאי יכול להיות שונה מהשווי ההוגן בניכוי עלויות

מכירה. אם השווי ההוגן מוגדר כסכום שבו ניתן להחליף נכס או לסלק התחייבות בעסקה בתום

לב בין מוכר מרצון לקונה מרצון בשוק פעיל הרי ששווי המימוש נטו מתחשב במחזור החיים של

המוצר תכניות שיווק וקידום מכירות ועלויות הפצה של המוצר. מלאי יימדד לפי הנמוך מבין עלות לשווי מימוש נטו, הפחתת ערך המלאי לשווי מימוש נטו, נעשה בהתאם לעקרון החשבונאי לפיו נכס לא יוצג בסכומים הגבוהים מסכומים העשויים להתקבל ממימושם או השימוש בהם. מקרה כזה מתרחש כאשר מלאי ניזוק, מלאי מתיישן, מחיר המכירה שלו יורד, אומדן העלויות להשלמה עולה. לצורך הבנה יש להכיר כי התפיסה החשבונאית לטיפול בירידת ערך מלאי היא הסתכלות על תזרים מזומנים נטו שצפוי להיכנס לחברה כתוצאה מהמימוש בניכוי עלויות המכירה וכאשר

מדובר במלאי חומרי גלם יש להפחית ממחיר המכירה את הרווח הגולמי ואת עלויות הייצור.

דוגמה

חברה יצרנית רוכשת חומרי גלם ומפתחת אותם למוצר מוגמר בשני שלבי המרה תוצרת

בתהליך ותוצרת מוגמרת, למלאי תוצרת בתהליך קיים מחיר שוק אך החברה מוכרת רק

מוצרים מוגמרים, להלן נתונים נוספים מחיר השוק של יחידה בתהליך 420 אלפי ₪ ושל

תוצרת גמורה 560 אלפי ₪, ועלויות המכירה הסתכמו בסך 40 אלפי ₪. להלן נתונים

לגבי עלות חומרי גלם ועלויות המרה

עלויות חומרי גלם	300
המרה לתוצרת בתהליך	80
המרה לתוצרת גמורה	120
עלות הכוללת של המוצר	500

מדידת שווי מלאי חומרי גלם

מלאי יימדד לפי הנמוך מבין עלות לשווי מימוש נטו כאשר מדובר במוצרים מוגמרים, לצורך

חישוב שווי מימוש של חומרי גלם יש להפחית את עלויות הייצור כדלקמן :

שווי מימוש נטו :     320  = [ 80 – 120 – 40 – 560 ]

עלות              :     300

מדידת שווי מלאי תוצרת בתהליך

שווי מימוש נטו :    400  = [ 120 – 40 – 560 ]

עלות              :    380 = [ 80 + 300 ]

הערה : אם המלאי בתהליך היה נמכר לחוד השווי מימוש נטו של מלאי בתהליך הינו

סך 420 אלפי ₪ המתקבל 420 = [ 40 + 80 + 300]

דוגמה

חברה יצרנית רוכשת חומרי גלם על מנת לפתח אותם למוצר בשני שלבי המרה, תוצרת

בתהליך, ותוצרת גמורה, למלאי תוצרת בתהליך שווי שוק, אך החברה מוכרת רק מוצרים

מוגמרים, מחיר המכירה של מוצרים מוגמרים הינו 600 אלפי ₪, ושיעור הרווח הגולמי של

החברה הינו 16.67%, כמו כן השווי שוק של תוצרת בתהליך הינו 360 אלפי ₪. ועלויות של

המכירה הסתכמו ב 40 אלפי ₪, להלן נתונים לגבי עלות מלאי חומרי גלם ועלויות ההמרה:

עלויות חומרי גלם	300
המרה לתוצרת בתהליך	100
המרה לתוצרת גמורה	100
סה"כ העלות הכוללת של המוצר	500

מדידת שווי מלאי חומרי גלם

עלות :                300 

שווי מימוש נטו :   260   = [ 100 – 100 – 40 – ( 16.67%*600) – 600 ]

למרות שהשווי מימוש נטו של חומרי גלם נמוך מהעלות לא תוכר ירדת ערך בגין מחיר חו"ג,

ההפסד יוכר רק במועד המימוש המכירה.

מדידת שווי תוצרת בעיבוד

 עלות                 400 =  [ 100 + 300]

 שווי מימוש נטו :  360 = [ 100 – 40 – ( 16.67% * 600) -600 ]

במקרה שלפנינו החברה לא תכיר בירידת ערך של מלאי מאחר והיא מוכרת רק מוצרים

מוגמרים אך אם החברה הייתה מוכרת  תוצרת בתהליך יש להכיר ירדת ערך בגין פרטי

המלאי שהם תוצרת בתהליך בסך של   40 = [ 360  -  400 ]

ירידת ערך מלאי הקבצה של פריטים

בהתאם לתקנים הבינלאומיים ירידת ערך נעשית בדרך כלל לגבי כל פריט בפני עצמו אולם

בנסיבות מסוימות רצוי לקבץ פריטים דומים או קשורים, כגון פריטי מלאי המשמשים את אותם

לקוחות שהם צרכנים סופיים, או פריטי מלאי המשמשים למטרות דומות, או פריטי מלאי שהם

קשורים לאותו קו ייצור. מנגד יש להבחין כי רשת קמעונאית אינה יכולה לקבץ את כל המוצרים

שלה וזאת לאור העובדה שקיימים מרווחי רווח שונים בין קבוצות המוצרים או המחלקות.

ראיות המצביעות על ירידות ערך לאחר תאריך המאזן

בהתאם לתקן בקביעת שווי המימוש של המלאי ליום המאזן, יש להביא בחשבון ראיות

שהתקבלו לאחר תאריך המאזן ראיות אילו יובאו בחשבון במידה והן מאמתות תנאים ששרו

בתום התקופה. כלומר לצורך מדידת שווי שימוש יש להביא בחשבון את הראיות במועד שהוא

מועד קביעת האומדן ומועד אישור הדוחות הכספיים לפרסום ואין להביא בחשבון מידע שנבע

ממצב שהתרחש רק לאחר תאריך המאזן.

השפעה של שינויים בשערי החליפין על שווי מימוש נטו

שינויים בשערי החליפין יכולים להשפיע הן על קביעת שווי שימוש נטו והן על קביעת הצורך

בירידת ערך מלאי.

דוגמה

חברה ישראלית הזמינה 500 יחידות מלאי מספק בחו"ל בסכום של 10$ השער החליפין

ביום ההזמנה הינו 3.775 לדולר ובמועד קבלת המלאי שער החליפין ירד 3.55 לדולר,

מחיר המכירה של יחידת מלאי הינו 33 ומחיר זה קבוע ללא שינוי.

עלות המלאי     :   17,750 = [ 500 * 10 * 3.55 ]   

שווי מימוש נטו :   16,500 = [ 500 * 33 ]

ירידת ערך       :   1,250

הפרשה בגין ירידה במחירים כתוצאה מרכישות גדולות

חשוב להדגיש כי כאשר קיימים חוזי מכירות לכמות מסוימת של מלאי הגבוהה מהצריכה של

של הישות הרוכשת וזאת בשל מכירה נמוך יותר המעוגן בחוזה הרי שאין להכיר בירידת ערך

אלא ליצור התחייבות הפרשה וזאת בהתאם לעקרונות חשבונאיים מקובלים.

נוסחאות למדידת העלות

יש לקבוע את עלות המלאי של פריטים, סחורות או שירותים שיוצרו או נרכשו על ידי זיהוי

ספציפי של העלויות שלהם, כל יתר המקרים יש לקבוע את עלות המלאי באמצעות נוסחאות

נכנס ראשון יוצא ראשון, או באמצעות ממוצע משוקלל של העלות. ישות תשתמש באותה

נוסחת עלות לגבי כל מלאי בעל אופי ושימוש דומים בישות. מנגד לגבי מלאי בעלי אופי ושימוש

שונים ניתן להצדיק שימוש בנוסחאות עלות שונות, ההבחנה הבסיסית שהתקן מבצע הוא בין

המקרים :

[1] במקרים בהם נדרש לעקוב באופן ספציפי אחר העלות של כל יחידה ולחשב באופן ספציפי

את עלות המכר, יעשה שימוש בשיטת הזיהוי הספציפי, וזאת בתנאי שהפריטים אינם ברי

החלפה או שהפרטים יצרו לגבי פרויקטים ספציפיים.

[2] מנגד אם מדובר בפריטים שהם ברי החלפה, יש לקבוע את עלות המלאי באמצעות נוסחת

נכנס ראשון יוצא ראשון FIFO או באמצעות ממוצע משוקלל Average Cost   .

יש לציין כי שיטת נכנס אחרון יוצא ראשון LIFO  אסורה ואינה מותרת לשימוש ע"י תקן חשבונאות בינלאומי מספר 2 IAS. נחזור ונדגיש כי התקן דורש שימוש באותה נוסחת עלות לגבי פריטי מלאי בעל אופי ושימוש דומים. כאשר ניתן להצדיק שימוש בנוסחאות עלות שונות

לגבי מלאי בעלי אופי ושימוש שונים. נבחין כי מלאי המשמש במגזר עסקי אחד יכול להיות לו

שימוש שונה לאותו מלאי במגזר עסקי אחר, כגון פריט מלאי יכול לשמש כחו"ג במגזר אחד,

ובמגזר עסקי אחר של אותה ישות הוא משמש מוצר מוגמר. כמו כן בהתאם לעקרון העקביות

שינוי נוסחת עלות מתאפשרת רק כאשר השינוי ישקף מידע טוב יותר באופן משמעותי וזאת

בהתאם לתקן חשבונאות בינלאומי מספר 8 IAS בדבר מדיניות חשבונאית שינויים באומדנים

וטעויות.

מלאי בסיסי

תקן חשבונאות בינלאומי מספר 2 IAS אינו מאפשר את שיטת המלאי הבסיסי, מלאי בסיסי נמצא

בעיקר, בבתי חולים, מסעדות, מלונות, בתי אבות, התקן קובע כי הטיפול החשבונאי יעשה תוך

ההבחנה האם הציוד ישמש ליותר מתקופה אחת, במקרים בהם המלאי משמש ליותר מתקופה אחת הרי שמדובר ברכוש קבוע, ובמקרים בהם המלאי משמש פחות מתקופה אחת אזי מדובר במלאי שצריך להימדד לפי הנמוך מעלות או שווי מימוש נטו, והפריטים ייזקפו לדוח רווח והפסד כהוצאה במועד צריכתם או החלפתם.

דוגמה – נוסחאות למדידת העלות 

	מספר יחידות	עלות ליחידה	עלות כוללת
יתרת פתיחה	100	10	1,000
רכישה א	125	11	1,375
רכישה ב	200	12	2,400
רכישה ג	175	14	2,450
סה"כ	600		7,225

הנח כי במהלך השנה נמכרו 300 יחידות כך שבמלאי הסגירה 200 יח'

חישוב עלות מלאי לפי שיטת נכנס ראשון יוצא ראשון FIFO

עלות מלאי ליום 31/12/2011 :   2,750  = [ ( 175 * 14 ) + ( 25 * 12) ]

עלות המכר בדוח רווח והפסד : 

מלאי פתיחה :  1,000

עלות רכישות:  3,475  = [ 2,750 -  1,000- 7,225 ]

מלאי סגירה :  (2,750)

סה"כ ע.מכר :   1,725        

חישוב עלות לפי שיטת עלות ממוצע משוקלל Average Cost

עלות מלאי ליום 31/12/2011 : 2,408  = [ 600/ 7,225 * 200]

עלות המכר בדוח רווח והפסד :

מלאי פתיחה :    1,000

עלות הרכישות : 3,613  = [(600  / 7,225) * 300]

מלאי סגירה    : (2,408)

סה"כ ע.מכר   :  2,205

חישוב עלות לפי נכנס אחרון יוצא ראשון אינה מותרת LIFO

עלויות המרה של חומרי גלם למוצרים מוגמרים

עלויות המרה כוללות הן את עלויות הייצור הישירות, כגון עבודה ישירה וחומרים ישירים והן

הקצאה שיטתית של עלויות תקורה קבועות ומשתנות בייצור. עלויות תקורה קבועות בייצור

הן אותן עלויות ייצור עקיפות שנשארות קבועות יחסית בלי קשר להיקף הייצור כגון: פחת ציוד

ופחת מפעל, דמי שכירות, עלויות תחזוקה, חשמל, מיסי ארנונה, עלויות ניהול המפעל,

והפחתת נכסים בלתי מוחשיים. עלויות תקורה משתנות בייצור הן אותן עלויות ייצור עקיפות

שמשתנות באופן ישיר ביחס להיקף הייצור כגון: עלויות חומרים עקיפים, עלויות עבודה ישירה.

הקצאת עלויות תקורה קבועות

הקצאה של עלויות תקורה קבועות מתבססות על "קיבולת נורמאלית" של מתקני הייצור,

כלומר סכום עלויות התקורה שהן קבועות המוקצות לכל אחד מיחידות הייצור לא יגדל

כתוצאה מייצור נמוך או השבתת המפעל, והמרכיב של חוסר היעילות ייזקף לדוח רווח והפסד.

קיבולת נורמאלית תימדד לפי תחזית בממוצע של מספר תקופות או עונות ניתן להשתמש

ברמת הייצור בפעול אם הוא מהווה קירוב לקיבולת נורמאלית יש לציין כי במקרים בהם רמות

הייצור בפועל לאורך מספר תקופות שונה משמעותית מהקיבולת הנורמאלית יש לבחון את

העדכון של הקיבולת הנורמאלית מחדש.

דוגמה

חברה מייצרת מוצרים קמעונאיים עלויות התקורה הקבועות מסתכמות בסך 200,000 ₪

החברה מייצרת באופן רגיל 10,000 יחידות ממוצר א, עלות שכר עבודה כוללת לפועלים

המייצרים את מוצר א מסתכמת בסך 130,000 ₪, ועלות כוללת של חו"ג המשמשים בייצור

מוצר א הסתכמה בסך 240,000 ₪.

להלן הנחות בלתי תלויות  

[1] בשנת 2011 כתוצאה מירידה בביקושים יצרה החברה ממוצר א רק 6,000 יחידות.

[2] בשנת 2011 כתוצאה מעלייה חדה בביקושים יצרה החברה ממוצר א 16,000 יחידות.

[3] בכל אחת מההנחות מלאי ליום 31/12/2011 מכיל 5,000 יחידות ממוצר א. 

 

עלות מכר בהנחה שהחברה יצרה ממוצר א רק 6,000 יחידות

יחידות מלאי המוכרות בעלות המכר:

עלות חו"ג  :                  144,000  =  [ 10,000 / 240,000 * 6,000]

עלות עבודה עקיפה:       78,000    =  [ 10,000 / 130,000 * 6,000]

עלויות תקורה קבועות:    120,000   = [ 10,000 /200,000 * 6,000 ]

                                   342,000

מלאי ליום31/12/2011   (285,000) =  [ 6,000 / 342,000 * 5,000 ]                           

סה"כ עלות המכר :          57,000

עלויות ייצור 

עלות חו"ג  :                  96,000  =  [ 10,000 / 240,000 * 4,000]

עלות עבודה עקיפה:       52,000    =  [ 10,000 / 130,000 * 4,000]

עלויות תקורה קבועות:    80,000   = [ 10,000 /200,000 * 4,000 ]

                                  228,000 

עלות מכר בהנחה שהחברה יצרה ממוצר א רק 16,000 יחידות

יחידות מלאי המוכרות בעלות המכר:

עלות חו"ג  :                  384,000  =  [ 10,000 / 240,000 * 16,000]

עלות עבודה עקיפה:       208,000   =  [ 10,000 / 130,000 * 16,000]

עלויות תקורה קבועות:    200,000

                                   792,000

מלאי ליום31/12/2011  (247,500) =  [ (24 + 13 )* 5,000 ]  +                         

סה"כ עלות המכר :         544,500      [ 5,000 * ( 16,000 / 200,000) ]

עלויות ייצור 

עלות חו"ג  :                  0

עלות עבודה עקיפה:       0

עלויות תקורה קבועות:    0          .

                                  0

שיטות למדידת העלות

תקן חשבונאות בינלאומי מספר 2 IAS לצורכי נוחות מאפשר אחת מבין השיטות הבאות לצורך

מדידת מלאי, כדלקמן:

[1] שיטת העלות התקנית Standard Cost Method

[2] השיטה הקמעונאית Retail Method

שיטת העלות התקנית

בהתאם לשיטת העלות התקנית עלותו של מוצר נקבעת תוך שימוש בשיעורים ידועים של

חומרים, עבודה, ועלויות תקורה, על מנת לאפשר לשיטה זו למדוד את עלות המלאי היא

צריכה להביא בחשבון קיבולת נורמאלית של חומרים, עבודה, ויעילות ניצול ברמות נורמאלית

ואת שיעור הקיבולת יש לעדכן לפחות בכל תאריך מאזן סטייה מהקיבולת הנורמאלית תיוחס

לעלויות הייצור, שיטת העלות התקנית משמשת חברות תעשייתיות ובתנאי שתוצאותיה

מהוות קירוב טוב לעלות. [ראה דוג' לעיל]

השיטה הקמעונאית

השיטה הקמעונאית משמשת לעיתים קרובות חברות בענף הקימעונאות למדידת מלאי גדול

של פריטים המתחלפים באופן מהיר, עם מרווחים דומים שיטה זו יכולה להיות מיושמת ברשת

קמעונאית כגון:  רשת מוצרי חשמל,  רשת ציוד ביתי, רשת מזון, רשת ביגוד, בשיטה זו נעשה

שימוש בשיעור רווח גולמי ממוצע לכל אחת ממחלקות הייצור.

דוגמה

להלן נתונים על העלות ועל מחיר המכירה

                   מחיר עלות            מחיר מכירה

מלאי פתיחה   18,750               24,000

קניות             58,500               102,000

מלאי סגירה        --                    58,500

מלאי ליום 31/12/2011 :

35,866 = 58,500 *[ 0.3869 - 1 ]

שיעור גולמי : 0.3869 = [ 126,000 / [ (18,750 - 58,500)–( 24,000 + 102,000)]  

דוח רווח והפסד

מכירות     :  67,500 = [58,500 - 102,000 + 24,000]

ע.מכר      : (41,384)  = [ 35,866 – 58,500 + 18,750]

רווח גולמי :  26,116

שיעור רווח גולמי :  0.3869  = [  67,500 / 26,116]

הצגה וגילוי

סיווג במאזן

מלאי נמנה עם נכסיה השוטפים של ישות ולפיכך יסווג ככזה, כמו כן בהתאם לתקן חשבונאות

בינלאומי מספר 1 בדבר הצגת דוחות כספיים יש לתת גילוי לסכום המלאי אשר צפוי להיות

ממומש לאחר יותר משנה מיום המאזן. מנגד מקדמות ששלמו לספקים ביחס לרכישת המלאי

לא יסווגו כמלאי, למרות שבאופן עקרוני תשלומים אלה מייצגים זכות לקבל מלאי. כמו כן

תשלומים מראש שהתקבלו על ידי לקוחות לצורך ייצור המלאי לא יקזזו מעלות המלאי אלא

יצגו כהתחייבות של מקדמות מלקוחות.

סיווג בדוח רווח והפסד

חברות המציגות את דוח רווח והפסד, סכום המלאי שהוכר כהוצאה ייכלל בעלות המכר,

נראה כי הוצאות בגין ירידת ערך מלאי וסכומי ביטול של ירידת ערך שהוכרו בעבר יסווגו

גם הם לעלות המכר. כמו כן עלויות תקורה בייצור שלא הוקצו וסכומים חריגים של עלויות

ייצור יכללו כחלק מעלויות הייצור, בנוסף עלויות הפצה וקידום מכירות הקשורים למלאי יכללו

בעלות המכר לדוגמה חברה מוכרת ללקוח מוצר תמורת 500 ₪ ומוצר שני בחינם ועלות  של

המוצר לחברה 200 ₪, ולכן על החברה המוכרת לכלול בעלות המכר עלות בסך 400 ₪

בגין 2 פריטים.

הוראות גילוי

בהתאם לתקן יש לתת גילוי

[1] המדיניות החשבונאית שיושמה למדידת המלאי.

[2] סך השווי של המלאי בכללותו וכן ערך המלאי לפי סוג סחורות, חומרי גלם, עבודה בתהליך, ותוצרת גמורה.

[3] הערך בספרים של מלאי המוצג בשווי ההוגן, בניכוי עלויות מכירה.

[4] סכום המלאי שהוכר כהוצאה במהלך התקופה, עלויות המלאי שנמכרו בתקופה.

[5] סכום ירידת ערך מלאי שהוכרה כהוצאה במהלך התקופה.

[6] סכום ביטול ירידת ערך שהוכרה בעבר, עד גובהה סכום ירדת ערך שהוכרה בעבר.

[7] הנסיבות או האירועים שהביאו לביטול ירדת ערך המלאי.

[8] הערך בספרים של מלאי המשועבד כבטחון להתחייבות